2010年税收政策整理之房地产税收调控篇
一、税收始终是调控的重要手段之一
《国务院关于坚决遏制部分城市房价过快上涨的通知》（国发[2010]10号）在第（二）项坚决抑制不合理住房需求中指出：发挥税收政策对住房消费和房地产收益的调节作用。财政部、税务总局要加快研究制定引导个人合理住房消费和调节个人房产收益的税收政策。税务部门要严格按照税法和有关政策规定，认真做好土地增值税的征收管理工作，对定价过高、涨幅过快的房地产开发项目进行重点清算和稽查。
二、营业税调控手段有限
《财政部、国家税务总局关于调整个人住房转让营业税政策的通知》（财税[2009]157号）规定：对于个人转让住房营业税政策规定，自2010年1月1日起，个人将购买不足5年的非普通住房对外销售的，全额征收营业税；个人将购买超过5年（含5年）的非普通住房或者不足5年的普通住房对外销售的，按照其销售收入减去购买房屋的价款后的差额征收营业税；个人将购买超过5年（含5年）的普通住房对外销售的，免征营业税。
财税[2009]157号出台，标志《财政部、国家税务总局关于个人住房转让营业税政策的通知》（财税[2008]174号）废止。从此房地产市场消费的促进政策开始转为抑制政策，其目的还是在于遏制通过炒房获利的市场投机行为，促进房地产市场的健康长远发展。但该政策主要作用于二手房交易市场，通过提高交易税费成本降低交易利润，从而间接影响一手商品房市场，因此其调控效力有限。
三、个人所得税凸显调控作用
（一）《国家税务总局关于进一步加强高收入者个人所得税征收管理的通知》（国税发[2010]54号）2010年5月31日发布，强调要切实按照《国家税务总局关于个人住房转让所得征收个人所得税有关问题的通知》（国税发[2006]108号）、《国家税务总局关于个人转让房屋有关税收征管问题的通知》（国税发[2007]33号）等相关文件规定，做好房屋转让所得征收个人所得税管理工作。
按照上述文件规定，对转让住房收入计算个人所得税应纳税所得额时，纳税人可凭原购房合同、发票等有效凭证，经税务机关审核后，允许从其转让收入中减除房屋原值、转让住房过程中缴纳的税金及有关合理费用。对于纳税人未提供完整、准确的房屋原值凭证，不能正确计算房屋原值和应纳税额的，税务机关可根据《中华人民共和国税收征收管理法》第三十五条的规定，对其实行核定征税，即按纳税人住房转让收入的一定比例核定应纳个人所得税额。具体比例由省级地方税务局或者省级地方税务局授权的地市级地方税务局根据纳税人出售住房的所处区域、地理位置、建造时间、房屋类型、住房平均价格水平等因素，在住房转让收入1%-3%的幅度内确定。
文件本无新意，但从各地反响来看，其个人所得税调控目的作用明显。例如《河北省地方税务局<关于进一步加强个人所得税征收管理工作的意见>》（冀地税发[2010]33号）规定，从2010年8月1日起，对不能提供原始凭证的，一律按3%的征收率进行定率征收。对于国家住房制度改革前，通过福利分房取得的住房，在进行转让时，必须提供房屋原始凭证，一律不得定率征收。政策变化前后，同样是成交价50万元的房子，若有10万元的交易差价，个人所得税支出核定征收至少增加10000元。20%税率差额征收也有20000元左右税金支出。该政策直接作用下，河北省省会石家庄的二手房市场成交量呈大幅度下滑趋势。
（二）《财政部、国家税务总局、住房和城乡建设部关于调整房地产交易环节契税个人所得税优惠政策的通知》（财税[2010]94号）规定：自2010年10月1日起，对出售自有住房并在1年内重新购房的纳税人不再减免个人所得税。这也意味着《财政部、国家税务总局、建设部关于个人出售住房所得征收个人所得税有关问题的通知》（财税字[1999]278号）第三条“为鼓励个人换购住房，对出售自有住房并拟在现住房出售后1年内按市场价重新购房的纳税人，其出售现住房所应缴纳的个人所得税，视其重新购房的价值可全部或部分予以免税。”的规定同时废止。
四、房地产企业所得税旧话重提意义大于效力
《国家税务总局关于房地产开发企业开发产品完工条件确认问题的通知》（国税函[2010]201号）2010年5月12日发布，该文规定：根据《国家税务总局关于房地产开发经营业务征收企业所得税问题的通知》（国税发[2006]31号）规定精神和《国家税务总局关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》（国税发[2009]31号）第三条规定，房地产开发企业建造、开发的开发产品，无论工程质量是否通过验收合格，或是否办理完工（竣工）备案手续以及会计决算手续，当企业开始办理开发产品交付手续（包括入住手续）、或已开始实际投入使用时，为开发产品开始投入使用，应视为开发产品已经完工。房地产开发企业应按规定及时结算开发产品计税成本，并计算企业当年度应纳税所得额。
该文与《国家税务总局关于房地产企业开发产品完工标准税务确认条件的批复》（国税函[2009]342号）类同，本无新意，也难以在税收调控中发挥有效作用，但旧话重提，显示国家税务总局多种手段综合运用，对于房地产市场运用税收手段调控的态度。因此，对于房地产开发商而言，开发产品只要办理入住手续，不管是否实际竣工备案，均应视为完工，应当按照国税发[2009]31号文所述方式结算计税成本，计算企业所得税。
五、土地增值税重磅出击，预征清算同时收紧
（一）《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函[2010]220号）2010年5月19日发布，对于土地增值税清算工作中有关问题做出明确规定：
1、清算收入应以实际交易价格确定；
2、质量保证金扣除以发票开具为依据；
3、房地产开发费用扣除进一步细化；
4、土地闲置费不得扣除；
5、支付的契税可按规定扣除；
6、拆迁安置用房视同销售；
7、进一步明确转让旧房准予加计扣除期限问题；
8、清算补缴不加收滞纳金。
其中，对于土地闲置费，规定了与企业所得税不同的处理，《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发[2009]31号）文第二十二条规定，企业因国家无偿收回土地使用权而形成的损失，可作为财产损失按有关规定在税前扣除。而土地增值税清算中土地闲置费不得扣除。
对纳税人转让旧房及建筑物，凡不能取得评估价格，但能提供购房发票的情形，该文给予了明确：计算扣除项目时“每年”按购房发票所载日期起至售房发票开具之日止，每满12个月计一年；超过一年，未满12个月但超过6个月的，可以视同为一年。这样规定，《财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税[2006]21号）所规定的“经当地税务部门确认，可依据条例规定按发票所载金额并从购买年度起至转让年度止每年加计5%计算扣除。”更具有可操作性。
（二）《国家税务总局关于加强土地增值税征管工作的通知》（国税发[2010]53号）自2010年5月25日发布，该文所规定的调控原则一是预征率大幅上调，二是核定征收率大于5%。且强调严禁在清算中出现“以核定为主、一核了之”、“求快图省”的做法。这从各地对于该文的反响可看出其重磅出击的调控效果。
1、2010年8月27日，河北省地方税务局发布《河北省地方税务局关于调整房地产开发项目土地增值税预征率和核定征收率的通知》（2010年第1号公告）规定：自2010年10月1日起，（1）除保障性住房外，房地产开发项目土地增值税预征率统一调整为2%。（2）房地产开发项目土地增值税核定征收率统一调整为5%。
2、《广东省深圳市地方税务局关于调整我市土地增值税预征率的公告》（深地税告[2010]6号）规定：从2010年8月1日（征收期）开始调整土地增值税预征率：普通标准住宅按销售收入2%预征，别墅为4%，其他类型房产为3%。
3、《福建省厦门市地方税务局关于调整土地增值税预征率的通知》（厦地税发[2010]93号）规定：自2010年6月1日（税款所属期）起预征率调整为：住宅中的普通标准住宅为2%、非普通住宅为3%； 写字楼为3%；商业营业用房、别墅及其他房产为4%。
4、《上海市地方税务局关于调整住宅开发项目土地增值税预征办法的公告》（上海市地方税务局2010年第1号公告）规定：按不同的销售价格确定土地增值税预征率。除保障性住房外，住宅开发项目销售均价低于项目所在区域（区域按外环内、外环外划分）上一年度新建商品住房平均价格的，预征率为2%；高于但不超过1倍的，预征率为3.5%；超过1倍的，预征率为5%。项目所在区域上一年度新建商品住房平均价格按市房屋主管部门提供的数据为准。
5、《重庆市地方税务局关于调整土地增值税核定征收率有关问题的公告》（重庆市地方税务局公告2010年第1号）规定：房地产开发企业以商品房转让收入（含预售收入）为计税依据，普通住房核定征收率调整为5%，除普通住房以外的其他开发品核定征收率调整为6%。
查账清算条件下，预征率的提高不一定提高企业的最终税负，但是对于房地产开发企业不断绷紧的资金链影响非小。
（三）《国家税务总局关于转让地上建筑物土地增值税征收问题的批复》（国税函[2010]347号）规定：根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》规定，对转让码头泊位、机场跑道等基础设施性质的建筑物行为，应当征收土地增值税。该文虽非调控手段，但是对于实务中土地增值税的征收范围给予了明确。
六、契税向首购普通住房倾斜
《财政部、国家税务总局关于首次购买普通住房有关契税政策的通知》（财税[2010]13号）对于首次购买普通住房契税优惠政策规定：对两个或两个以上个人共同购买90平方米及以下普通住房，其中一人或多人已有购房记录的，该套房产的共同购买人均不适用首次购买普通住房的契税优惠政策。
《财政部、国家税务总局、住房和城乡建设部关于调整房地产交易环节契税个人所得税优惠政策的通知》（财税[2010]94号）规定：自2010年10月1日起，对个人购买普通住房，且该住房属于家庭（成员范围包括购房人、配偶以及未成年子女，下同）唯一住房的，减半征收契税。对个人购买90平方米及以下普通住房，且该住房属于家庭唯一住房的，减按1%税率征收契税。
为落实以上政策，各地均发布了具体政策规定。例如《天津市财政局、天津市地方税务局、天津市国土资源和房屋管理局转发<财政部、国家税务总局、住房城乡建设部关于调整房地产交易环节契税、个人所得税优惠政策的通知>的通知》（津财税政[2010]31号）就具有一定代表性：
1、对个人购买普通住房，且该住房属于家庭（成员范围包括购房人、配偶以及未满18周岁的未成年子女，下同）唯一住房的，按照成交价格的1.5%征收契税。对个人购买90平方米及以下普通住房，且该住房属于家庭唯一住房的，按照成交价格的1%征收契税。对个人购买非家庭唯一普通住房及非普通住房的，按照成交价格的3%征收契税。
2、住房购买人申请享受上述税收优惠政策的，应当向房地产主管部门如实申报家庭成员及住房情况，并提供本人及其家庭成员的身份证、户口簿、婚姻关系证明等原件及复印件。房地产主管部门根据上述资料，在房地产登记信息系统进行查询，购房人及其配偶、未成年子女或户口簿记载的未婚购房人没有住宅房屋登记记录（包括房屋所有权登记、房屋所有权预告登记及商品房买卖合同备案记录）的，所购房屋即视为家庭唯一住房，可以享受上述优惠政策。购房人无法提供上述资料的，应出具家庭住房实有套数书面诚信保证。诚信保证不实的，属于虚假纳税申报，按照《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定处理。
七、保障性住房税收优惠体现了税收调控的另一方面
（一）《财政部、国家税务总局关于城市和国有工矿棚户区改造项目有关税收优惠政策的通知》（财税[2010]42号）规定：自2010年1月1日起对于城市和国有工矿棚户区改造安置住房（以下简称改造安置住房）给予税收扶持政策：
1、对改造安置住房建设用地免征城镇土地使用税。对改造安置住房经营管理单位、开发商与改造安置住房相关的印花税以及购买安置住房的个人涉及的印花税予以免征。
在商品住房等开发项目中配套建造安置住房的，依据政府部门出具的相关材料和拆迁安置补偿协议，按改造安置住房建筑面积占总建筑面积的比例免征城镇土地使用税、印花税。
棚户区改造项目是利用原土地拆旧返新，一般不需要另购土地，若全部改造均用做安置住房，可以免征城镇土地使用税。但非安置住房不能免税。例如，土地面积50000平方米，建筑面积80000平方米，其中安置住房50000平方米，年税额标准5元/平方米，则开发商应缴纳土地使用税50000×（80000-50000）/80000×5=93750元。
2、企事业单位、社会团体以及其他组织转让旧房作为改造安置住房房源且增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税。这里没有强调是否为普通住宅。
3、对经营管理单位回购已分配的改造安置住房继续作为改造安置房源的，免征契税。
4、个人首次购买90平方米以下改造安置住房，可按1%的税率计征契税；购买超过90平方米，但符合普通住房标准的改造安置住房，按法定税率减半计征契税。
5、个人取得的拆迁补偿款及因拆迁重新购置安置住房，可按有关规定享受个人所得税和契税减免。根据《财政部、国家税务总局关于城镇房屋拆迁有关税收政策的通知》（财税[2005]45号）规定：对被拆迁人按照国家有关城镇房屋拆迁管理办法规定的标准取得的拆迁补偿款，免征个人所得税。对拆迁居民因拆迁重新购置住房的，对购房成交价格中相当于拆迁补偿款的部分免征契税，成交价格超过拆迁补偿款的，对超过部分征收契税。
（二）《财政部、国家税务总局关于支持公共租赁住房建设和运营有关税收优惠政策的通知》（财税[2010]88号）规定：
1、对公租房建设用地及公租房建成后占地免征城镇土地使用税。在其他住房项目中配套建设公租房，依据政府部门出具的相关材料，可按公租房建筑面积占总建筑面积的比例免征建造、管理公租房涉及的城镇土地使用税。
2、对公租房经营管理单位建造公租房涉及的印花税予以免征。在其他住房项目中配套建设公租房，依据政府部门出具的相关材料，可按公租房建筑面积占总建筑面积的比例免征建造、管理公租房涉及的印花税。
3、对公租房经营管理单位购买住房作为公租房，免征契税、印花税；对公租房租赁双方签订租赁协议涉及的印花税予以免征。
4、对企事业单位、社会团体以及其他组织转让旧房作为公租房房源，且增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税。
5、企事业单位、社会团体以及其他组织捐赠住房作为公租房，符合税收法律法规规定的，捐赠支出在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。
6、对经营公租房所取得的租金收入，免征营业税、房产税。公租房租金收入与其他住房经营收入应单独核算，未单独核算的，不得享受免征营业税、房产税优惠政策。
7、享受上述税收优惠政策的公租房是指纳入省、自治区、直辖市、计划单列市人民政府及新疆生产建设兵团批准的公租房发展规划和年度计划，以及按照建保[2010]87号文和市、县人民政府制定的具体管理办法进行管理的公租房。不同时符合上述条件的公租房不得享受上述税收优惠政策。
8、上述政策自发文之日起执行，执行期限暂定三年，政策到期后将根据公租房建设和运营情况对有关内容加以完善。
从以上政策可以看出，税收调控方向吻合了中央经济工作会议将保障房建设作为房地产调控的主导政策。
房地产行业除上述列举的部分专属政策外，企业所得税、个人所得税的配套法规也均适用于房地产企业，由于不具有属于房地产专属特征，故在此不再赘述。